Steuernews: Themen für Freiberufler

Damit eine Rechnung zum Vorsteuer-, bzw. Betriebsausgabenabzug zugelassen wird, muss sie strenge Anforderungen erfüllen. Rechnungen können auf Papier oder vorbehaltlich der Zustimmung des Empfängers elektronisch übermittelt werden. Eine elektronische Rechnung ist eine Rechnung, die in einem elektronischen Format ausgestellt und empfangen wird.

Das Umsatzsteuergesetz fordert die folgenden Angaben in einer Rechnung:

Das Landessozialgericht Nordrhein-Westfalen hat am 16.5.2018 in zwei Parallel-Entscheidungen die Sozialver­sicherungspflicht von sog. "Honorarärzten" festgestellt.

Es ging dabei jeweils um Betriebsprüfungsbescheide von Rentenversicherungsträgern, in denen diese die wiederholt mehrwöchige Tätigkeit von Ärzten in Krankenhäusern auf Honorarbasis als abhängige Beschäftigung eingestuft hatten.

Im ersten Fall handelte es sich um einen Facharzt für Allgemeinmedizin, der als Stationsarzt in einer internistischen Abteilung arbeitete, im zweiten Fall um ein Krankenhaus, das einen Facharzt für Urologie sowie physikalische und rehabilitative Medizin als Stationsarzt in der neurologischen Abteilung einsetzte.

Das LSG stellte fest, dass die Ärzte auf der Grundlage der Honorarverträge im Sinne einer funktionsgerecht dienen­den Teilnahme am Arbeitsprozess einem arbeitnehmertypischen um­fassenden Weisungsrecht hinsichtlich der Arbeitszeit und erst recht hin­sichtlich der Art und Weise der Arbeit unterlagen.

Aus der Übernahme der Aufgaben eines Assistenz- bzw. Stationsarztes verbunden mit der Verpflichtung zur Zusammenarbeit mit den Chef- und Oberärzten folgt deren einseitiges Bestimmungsrecht hinsichtlich der zeitlichen Strukturierung der Abläufe im Laufe eines Arbeitstages.

Zu den Einkünften aus selbstständiger Arbeit gehört auch der Gewinn aus der Veräußerung des ganzen Vermögens, das der selbstständigen Arbeit dient (Praxisveräußerung). Für diesen Veräußerungsgewinn sieht das Einkommensteuergesetz eine Tarifbegünstigung vor.

Die steuerbegünstigte Veräußerung einer Praxis setzt voraus, dass der Steuerpflichtige die für die Ausübung der selbstständigen Tätigkeit wesentlichen vermögensmäßigen Grundlagen entgeltlich und definitiv auf einen anderen überträgt. Hierzu gehören insbesondere die immateriellen Wirtschaftsgüter der Praxis wie Patienten- oder Mandantenstamm bzw. Praxiswert. Zusätzlich muss der Veräußerer seine freiberufliche Tätigkeit in dem bisherigen örtlichen Wirkungskreis wenigstens für eine gewisse Zeit einstellen.

Die "definitive" Übertragung des Patienten- bzw. Mandantenstamms lässt sich i. d. R. erst nach einem gewissen Zeitablauf abschließend beurteilen. Nach einer Entscheidung des Bundesfinanzhofs vom 21.8.2018 führt eine Zeitspanne von 22 Monaten bis zur Wiedereröffnung der Einzelpraxis nicht zu einer definitiven Übertragung des Patienten- bzw. Mandantenstammes auf den Erwerber. Damit kommt es auch nicht zu einer tarifbegünstigten Praxisveräußerung.

Neben der Dauer der Einstellung der freiberuflichen Tätigkeit ist u. a. die räumliche Entfernung einer wieder aufgenommenen Berufstätigkeit zur veräußerten Praxis von Bedeutung. Des Weiteren sind die Vergleichbarkeit der Betätigungen, die Art und Struktur der Mandate, eine zwischenzeitliche Tätigkeit des Veräußerers als Arbeitnehmer oder freier Mitarbeiter des Erwerbers sowie die Nutzungsdauer des erworbenen Praxiswerts zu berücksichtigen.

Anmerkung: Wird der Veräußerer als Arbeitnehmer oder als freier Mitarbeiter im Auftrag und für Rechnung des Erwerbers tätig, ist dies grundsätzlich unschädlich. Darüber hinaus kann es auch unschädlich sein, wenn der Steuerpflichtige seine bisherige freiberufliche Tätigkeit nur in einem geringen Umfang fortführt. Eine Tätigkeit von geringem Umfang nimmt der BFH an, wenn die darauf entfallenden Umsätze in den letzten drei Jahren vor der Veräußerung weniger als 10 % der gesamten Einnahmen ausmachten.

In einem in bereits mehreren Rechtsgängen entschiedenem Fall machte eine Partnerschaft von Rechtsanwälten Aufwendungen für sog. "Herrenabende" als Betriebsausgaben geltend. Zu diesen Veranstaltungen, die im Garten eines der Partner stattfanden, lud die Partnerschaft ausschließlich Männer ein. Der Teilnehmerkreis bestand aus Mandanten, Geschäftsfreunden und Persönlichkeiten aus Verwaltung, Politik, öffentlichem Leben und Vereinen. Die Gäste wurden begrüßt, bewirtet und unterhalten. Die angefallenen Aufwendungen wurden komplett steuerlich angesetzt, weil sie der Pflege und Vorbereitung von Mandaten gedient hätten.

Bereits im ersten Rechtsgang vom 19.11.2013 wies das Finanzgericht Düsseldorf (FG) die Klage mit der Begründung ab, dass der steuerlichen Berücksichtigung der Aufwendungen das Abzugsverbot für Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segel- oder Motoryachten und ähnliche Zwecke entgegensteht. Der Bundesfinanzhof hob das Urteil mit der Begründung auf, dass das vom Finanzgericht angenommene Abzugsverbot nur zur Anwendung kommt, wenn den Gästen ein besonderes qualitatives Ambiente oder ein besonderes Unterhaltungsprogramm geboten wird. Die Sache wurde an das Finanzgericht Düsseldorf zur weiteren Sachaufklärung zurückverwiesen.

In seiner neuen Entscheidung vom 31.7.2018 lässt das Finanzgericht die Aufwendungen hälftig zum Abzug zu. Zwar komme das Abzugsverbot nach der weiteren Aufklärung des Sachverhalts nicht zur Anwendung, weil den Gästen weder ein besonderes qualitatives Ambiente noch ein besonderes Unterhaltungsprogramm geboten wurde. Die Aufwendungen für die Herrenabende sind aber gemischt veranlasst, weil sowohl Gäste aus dem privaten wie auch aus dem beruflichen Umfeld der Partner teilgenommen hätten.

Anmerkung: Auch diese Entscheidung ist noch nicht rechtskräftig; es wurde Nichtzulassungsbeschwerde seitens der Finanzverwaltung eingelegt. Bei Vorhaben solch besonderer Veranstaltungen sollte grundsätzlich "vorher" mit dem steuerlichen Berater Rücksprache gehalten werden.

Der im Steuerbescheid ausgewiesene Jahresgewinn ist bei einem Personengesellschafter nicht mehr anteilig im Elterngeldbezugszeitraum als Einkommen anzurechnen, wenn der Gesellschafter für diese Zeit auf seinen Gewinn verzichtet hat. Zu dieser Entscheidung kamen die Richter des Bundessozialgerichts mit ihrem Urteil vom 13.12.2018.

Dieser Entscheidung lag der nachfolgende Sachverhalt zugrunde: Die elterngeldbeantragende Frau führte mit ihrem Bruder eine Steuerkanzlei als GbR. In einem Nachtrag zum Gesellschaftsvertrag war geregelt, dass ein wegen Elternzeit nicht beruflich tätiger Sozius keinen Gewinnanteil erhält. Die Schwester gebar am 6.11.2014 eine Tochter. Nach den gesonderten Gewinnermittlungen der GbR betrug ihr Gewinnanteil in der anschließenden Elternzeit jeweils 0 %. Während dieser Zeit tätigte sie auch keine Entnahmen von ihrem Gesellschafterkonto.

Das zuständige Bundesland berücksichtigte auf der Grundlage des Steuerbescheids für das Jahr 2013 einen anteiligen Gewinn im Bezugszeitraum und bewilligte deshalb lediglich Mindestelterngeld (in Höhe von 300 ?/mtl.). Wie bereits die Vorinstanzen entschieden hatten, hat das Bundesland Elterngeld ohne Anrechnung von Einkommen im Bezugszeitraum zu gewähren (Höchstbetrag in Höhe von 1.800 ? pro Monat). Einen Rückgriff auf den Steuerbescheid und eine Zurechnung von fiktiven Einkünften sieht das Gesetz nicht vor.

Vor dem Bundesfinanzhof (BFH) ist ein Urteil des Sächsischen Finanzgerichts (FG) anhängig, das über die steuerliche Behandlung des Erlöses aus dem Verkauf eines im Betriebsvermögen befindlichen Pkw, der nur zu 25 % betrieblich genutzt wurde, zuungunsten des Steuerpflichtigen entschieden hat.

Es ging um die Frage, in welcher Höhe der Verkaufserlös eines Pkw, den ein Freiberufler zu 75 % privat genutzt hat, zu versteuern ist. Danach kann der Pkw, der zu mindestens 10 % betrieblich genutzt wird, als sog. gewillkürtes Betriebsvermögen behandelt werden, wenn seine Zuordnung zeitnah dokumentiert wird. Ist dies der Fall, geht das FG davon aus, dass der Pkw zu 100 % zum Betriebsvermögen gehört und der Erlös des Fahrzeugs auch in gleicher Höhe zu versteuern ist.

Anmerkung: Die Zulassung der sog. Nichtzulassungsbeschwerde durch den BFH, die dort unter dem Aktenzeichen VIII R 9/18 anhängig ist, lässt die Fachwelt jedoch aufhorchen. Grundsätzlich wird das Urteil als mit der Rechtsprechung des BFH konform gehend angesehen. Die Gründe für die Zulassung zum BFH sind daher unklar. Deshalb ist es ratsam, Steuerbescheide in gleich gelagerten Fällen durch Einspruch offen zu halten, bis eine endgültige Entscheidung durch den BFH getroffen wird, ob die Veräußerung eines im gewillkürten Betriebsvermögen gehaltenen Pkws in vollem Umfang oder nur anteilig der Besteuerung unterliegt.

Die gesetzlichen Regelungen zu Betriebsveranstaltungen, insbesondere die Ersetzung der ehemaligen lohnsteuerlichen Freigrenze durch einen Freibetrag, haben nach Auffassung der Finanzverwaltung grundsätzlich keine Auswirkungen auf die umsatzsteuerrechtlichen Regelungen.

Ob eine Betriebsveranstaltung vorliegt und wie die Kosten, die auf den einzelnen Arbeitnehmer entfallen, zu berechnen sind, bestimmt sich nach den lohnsteuerrechtlichen Grundsätzen.

• Von einer überwiegend durch das unternehmerische Interesse des Arbeitgebers veranlassten üblichen Zuwendung ist umsatzsteuerrechtlich im Regelfall auszugehen, wenn der Betrag je Arbeitnehmer und Betriebsveranstaltung 110 ? einschließlich Umsatzsteuer nicht überschreitet. Der Vorsteuerabzug ist in vollem Umfang möglich.


• Übersteigt dagegen der Betrag, der auf den einzelnen Arbeitnehmer entfällt, pro Veranstaltung die Grenze von 110 ? einschließlich Umsatzsteuer, ist von einer überwiegend durch den privaten Bedarf des Arbeitnehmers veranlassten unentgeltlichen Zuwendung auszugehen. Ein Vorsteuerabzug ist (insgesamt) nicht möglich.

In der Regel sind bei sog. Einnahmen-Überschuss-Rechnern Betriebsausgaben und Werbungskosten in dem Kalenderjahr abzusetzen, in dem sie geleistet worden sind. Regelmäßig wiederkehrende Ausgaben - wie z. B. die Umsatzsteuervorauszahlung - die beim Steuerpflichtigen kurze Zeit, d. h. zehn Tage, nach Beendigung des Kalenderjahres anfallen, sind als in dem Kalenderjahr abgeflossen anzusehen, zu dem sie wirtschaftlich gehören. Ein Abzug als Betriebsausgaben ist dann für dieses Jahr möglich.

Damit abweichend geleistete Zahlungen im Jahr ihrer wirtschaftlichen Zugehörigkeit abgezogen werden dürfen, müssen sie innerhalb des Zehn-Tages-Zeitraums fällig und geleistet worden sein. Beide Voraussetzungen müssen nach Auffassung der Finanzverwaltung kumulativ erfüllt sein. Die Abflussfiktion gilt daher nicht, wenn nur die Zahlung innerhalb der "kurzen Zeit" nach dem Ende des Kalenderjahres, z. B. am 8.1., erfolgt ist, der Fälligkeitszeitpunkt aber - wegen Verlängerung der Fälligkeitsfrist durch die Samstag/Sonntag-Reglung - außerhalb dieses Zeitraums also z. B. dann am Montag, dem 12.1. liegt.

Die Abgabenordnung schreibt vor: Fällt das Ende einer Frist auf einen Sonntag, einen gesetzlichen Feiertag oder einen Sonnabend, so endet die Frist mit dem Ablauf des nächstfolgenden Werktags. Demnach ist die Vorauszahlung nicht am Sonnabend, dem 10.1.2015, sondern erst an dem folgenden Montag, dem 12.1.2015 und damit außerhalb des Zehn-Tages-Zeitraums fällig geworden.

Mit seiner Entscheidung vom 27.6.2018 wendet sich der BFH gegen die Auffassung der Finanzverwaltung. Bei der Ermittlung der Fälligkeit ist allein auf die gesetzliche Frist abzustellen, nicht hingegen auf eine mögliche Verlängerung der Frist. Diese Verlängerung ist nicht anwendbar, da es sich um eine Zufluss- und Abflussfiktion, nicht aber um eine Frist handelt, sodass sich die Frage nach einer Verlängerung erübrigt.

Anmerkung: Das Urteil ist immer dann von Bedeutung, wenn der 10.1. auf einen Sonnabend oder Sonntag fällt - im Urteilsfalle für das Jahr 2015 und das nächste Mal somit im Januar 2021. Die Reaktion der Finanzverwaltung auf das Urteil steht noch aus.

Mit seiner Entscheidung vom 25.7.2018 stellt der Europäische Gerichtshof (EuGH) - entgegen seiner bisherigen Sichtweise - klar, dass eine Gemeinde den Vorsteuerabzug aus einem zunächst nur hoheitlich genutzten Investitionsgut (hier ein Grundstück) nachträglich noch geltend machen kann, wenn es zu einem späteren Zeitpunkt durch Nutzungsänderung auch für unternehmerische Zwecke verwendet wird.

Dazu legt der EuGH fest, dass ein Recht auf Berichtigung der auf eine als Investitionsgut erworbenen Immobilie entrichteten Vorsteuer dann besteht, wenn beim Erwerb der Immobilie diese zum einen sowohl für besteuerte als auch für nicht besteuerte Tätigkeiten verwendet werden konnte, und zum anderen die Gemeinde die Absicht, die Immobilie einer besteuerten Tätigkeit zuzuordnen, nicht ausdrücklich bekundet, aber auch nicht ausgeschlossen hat.

Anmerkung: Dieses Urteil kann auch für privatwirtschaftliche Unternehmen große Bedeutung erlangen. Obwohl es zur Investitionstätigkeit einer Gemeinde gefällt wurde, dürfte es auch auf alle vergleichbaren Investitionen von Einrichtungen anderer Rechtsformen und natürlicher Personen anwendbar sein. Im Zeitpunkt der Investition muss nicht zwingend die Absicht bekundet werden, das Investitionsgut dem Unternehmen zuzuordnen, wenn nicht ausgeschlossen wurde, dass es auch für eine vorsteuerunschädliche Tätigkeit verwendet werden könnte. So könnte in der Praxis ein Unternehmer einen Pkw, für den er zum Zeitpunkt des Erwerbs keine Zuordnung zum Unternehmen getroffen hat, anders als bisher, z. B. ab dem 2. Jahr der Pkw-Nutzung, grds. einen anteiligen nachträglichen Vorsteuerabzug im Wege einer Vorsteuerberichtigung geltend machen.

Weist ein Unternehmer in einer Rechnung einen höheren Umsatzsteuerbetrag aus, als er nach dem Gesetz schuldet (unrichtiger Steuerausweis), so schuldet er diesen Betrag auch gegenüber dem Finanzamt. Hiervon erfasst werden auch die Fälle, in denen ein Unternehmer Umsatzsteuer für steuerfreie Umsätze gesondert ausgewiesen hat.

Eine Rechnung kann jedoch berichtigt werden, wenn Angaben in der Rechnung unzutreffend sind. Zur Berichtigung müssen die fehlenden oder unzutreffenden Angaben durch ein Dokument, das spezifisch und eindeutig auf die Rechnung bezogen ist (Rechnungskorrektur), übermittelt werden.

Die wirksame Berichtigung eines Steuerbetrags erfordert nach Auffassung des Bundesfinanzhofs in seiner Entscheidung vom 16.5.2018 jedoch grundsätzlich, dass der Unternehmer die vereinnahmte Umsatzsteuer an den Leistungsempfänger zurückgezahlt hat. Die Rechnungsberichtigung als formaler Akt gegenüber dem Leistungsempfänger allein reicht für die wirksame Berichtigung eines Steuerbetrags, mit der Folge, dass dieser dem Rechnungsaussteller zu erstatten ist, nicht aus.

Da der Leistende den berichtigten Steuerbetrag vom Leistungsempfänger im Regelfall bereits vereinnahmt hat, würde eine Erstattung durch das Finanzamt (FA) allein aufgrund der Rechnungsberichtigung ohne Rückzahlung der Steuer den Leistenden ungerechtfertigt bereichern. Dieser würde doppelt begünstigt; denn einerseits hat er das Entgelt zzgl. Umsatzsteuer regelmäßig bereits vereinnahmt und andererseits könnte er den berichtigten Steuerbetrag vom FA nochmals verlangen. Dies ginge allein zulasten des Leistungsempfängers. Gleichzeitig müsste der Fiskus befürchten, vom Leistungsempfänger auf Erstattung der Umsatzsteuer an ihn in Anspruch genommen zu werden.